Procedure del Tax Control Framework

Per illustrare la metodologia da utilizzare per progettare e porre in essere un Tax Control Framework (TCF), non si può che partire dalla definizione dello stesso, intendendosi per Tax Control Framework la componente del sistema di controllo interno che assicura l’accuratezza e la completezza di documentazione fiscale e delle comunicazioni fiscali effettuate da un’impresa.

In tal senso, risulta necessario presupposto per la realizzazione di un Tax Control Framework la previsione che l’impresa disponga di un sistema di controllo interno per la gestione del rischio fiscale (il c.d. Tax Control Framework appunto) che consenta l’autovalutazione preventiva dei rischi fiscali, fornendo una visione continua ed aggiornata della propria posizione che può contribuire ad eliminare, o quantomeno mitigare, le incertezze connesse alla gestione del rischio fiscale.

In termini generali il sistema di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale dovrà essere integrato nel sistema di governo aziendale e di controllo interno, assicurando quindi una chiara attribuzione dei ruoli e delle responsabilità e garantendo che vi sia una mappatura ed un monitoraggio continuo dei rischi più significativi.

Rivestono in tale ambito un ruolo fondamentale gli organi di gestione (solitamente il consiglio di amministrazione) che potranno effettuare l’esame e la valutazione di tali rischi, individuando altresì le aree di criticità e le relative opportune azioni correttive.

Quest’obbligo coinvolge nel giusto peso, in termini di responsabilità societaria, anche gli organi di controllo (come, ad esempio, l’internal audit, il collegio sindacale e il revisore contabile) ed assume il valore di un impegno programmatico del vertice aziendale in merito alle attività pianificate per rimediare a carenze eventualmente rilevate nel periodo.

Entrando più nel merito della composizione di un framework di gestione del rischio fiscale è necessiario che siano presenti:

• una chiara rappresentazione della strategia fiscale, che evidenzi gli obiettivi perseguiti dai vertici aziendali nella gestione della variabile fiscale e quindi rifletta la propensione al rischio fiscale dell’impresa;
• una chiara ripartizione di ruoli e responsabilità a persone con adeguata preparazione ed esperienza all’interno dell’organizzazione, secondo i criteri della segregation of duties;
• la previsione di efficaci metodologie e procedure per la rilevazione, la misurazione, la gestione e il controllo del rischio fiscale;
• il costante monitoraggio del funzionamento del sistema di controllo e la attivazione di rimedi in caso di carenze o errori;
• la adattabilità del sistema rispetto ai cambiamenti del contesto organizzativo interno e del contesto normativo;
• infine, la previsione di una relazione agli organi di gestione (solitamente il consiglio di amministrazione) sui riscontri rilevati, i rimedi attivati e in generale le attività pianificate nell’ambito del sistema di gestione e controllo del rischio fiscale, con cadenza almeno annuale.

È evidente come il sistema in questione debba presupporre una corretta circolazione delle informazioni rilevanti all’interno dell’organizzazione, nonché un adeguato flusso informativo e di reporting a tutti i livelli aziendali.

Vediamo ora più nel dettaglio ogni singolo aspetto.

Tax Strategy

Si declina in un documento, sottoscritto dagli amministratori, contenete un piano di azione di lungo termine che, sia a livello strategico che operativo, definisce gli obiettivi dell’impresa nella gestione della variabile fiscale.

Deve riflettere prima di tutto la propensione al rischio fiscale (Risk appetite) e dovrebbe includere i percorsi operativi da seguire al fine di posizionare l’impresa sui livelli di rischio prescelti quali ad es. i meccanismi di incentivazione concessi ai manager rispetto alla variabile fiscale, l’adozione di procedure dettagliate a presidio dei rischi fiscali con l’individuazione di ruoli e responsabilità e l’approccio nei confronti dell’Amministrazione finanziaria.

Dovrebbe inoltre ricomprendere codici di condotta inerenti all’ambito fiscale, piani di formazione dei dipendenti, management commitment per un comportamento fiscale corretto nonché eventuali sanzioni per chi viola le regole del codice di condotta.

Ruoli e responsabilità

Lo sviluppo della Tax Strategy e del TCF in generale è responsabilità primaria del senior management di un’impresa ma per una implementazione efficace è fattore critico di successo che sia eseguita dalle persone con le giuste competenze e esperienze.

Deve quindi essere assicurata una chiara attribuzione di ruoli e responsabilità, anche secondo criteri di separazione dei compiti (SoD), sia in senso orizzontale, sia in senso verticale:

• in senso orizzontale, ripartendo compiti e responsabilità tra gli operatori che intervengono nello stesso processo. In tale ambito assume rilevanza fondamentale anche la configurazione dei sistemi informativi;
• in senso verticale, assicurando la necessaria separatezza tra funzioni operative e quelle di controllo, anche al fine di evitare il conflitto di interessi.

Per funzioni di controllo, si possono elencare:

• controlli di primo livello (di linea): effettuati dalle funzioni operative;
• controlli di secondo livello: diretti alla valutazione dell’efficacia e dell’effettività dei controlli di primo livello;
• controlli di terzo livello (ad es. internal auditing) con l’obiettivo di valutare l’adeguatezza del sistema di controllo dei rischi in generale.
  
  

Tax Risk Assessment

La mappa dei rischi fiscali individuati dal sistema di controllo del rischio fiscale riveste un ruolo fondamentale nell’ambito del Tax Control Framework.

Occorre subito operare una distinzione preliminare tra i rischi fiscali che si possono generare nell’ambito di ordinarie attività di processo legate ai normali cicli di funzionamento aziendale o in relazione a specifiche transazioni che, per i loro aspetti qualitativi o quantitativi non sono riconducibili alle attività routinarie dell’azienda (come ad esempio, operazioni di M&A).

Conseguentemente l’approccio alla valutazione dei relativi rischi fiscali dovrà essere opportunamente adattato tenendo conto della specificità dei relativi ambiti.

L’attività di Tax Risk Assessment dovrà partire dalla mappatura dei processi per andare a individuare i rischi fiscali. Saranno quindi coinvolti i Risk Owner, cioè il management responsabile del relativo processo, per l’identificazione dei rischi fiscali potenzialmente connessi allo specifico processo, tracciando le informazioni relative al comparto impositivo (Imposizione diretta, Imposizione indiretta, tributi locali) e la tipologia di tributo su cui il rischio ha impatto (es. IRES, IRAP, IVA, etc.).

Ogni rischio dovrà essere valutato in termini di probabilità e di impatto (economico/sanzioni, reputazionale, legale) per determinare il rischio inerente; devono quindi essere individuati i controlli in essere per contrastare il rischio ed arrivare a valutare il rischio residuo. Per quei rischi in cui il rischio residuo è maggiore del rischio accettabile si dovranno andare ad integrare i controlli stessi con ulteriori controlli.

Per la fase di Risk Assessment può venire in ausilio l’utilizzo di una RACM (Risk Assessment Criteria Matrix) per scomporre i processi in attività e, nell’ambito delle attività, identificare e valutare i rischi e controlli relativi.

Per quanto riguarda, invece, le operazioni non routinarie, è evidente che il metodo di valutazione dei rischi fiscali connessi debba essere necessariamente semplificato e, anche se condotto sempre in base ai criteri di probabilità ed impatto, richieda un’analisi caso per caso.

Nell’ambito del Tax Risk Assessment potrà essere capitalizzato quanto già eventualmente analizzato dell’azienda con riferimento ai reati tributari ex D. Lgs. 231/01; tale analisi può fungere da buona base di partenza, seppur non esaustiva, per indirizzare le attività di gestione del rischio fiscale.

Monitoraggio e flussi informativi

Il sistema dei controlli interni deve prevedere efficaci procedure di monitoraggio che consentano l’individuazione di eventuali carenze o errori nel funzionamento dello stesso e la conseguente attivazione delle azioni correttive.

Sarà inoltre opportuno identificare dei Key Risk Indicator (KRI), per misurare la performance del TCF in generale e l’efficacia dei controlli posti in essere; il TCF deve inoltre adattarsi ai principali cambiamenti sia interni, che riguardano l’impresa, che di contesto esterno, quali eventuali modifiche della legislazione fiscale.

Il sistema deve basarsi su flussi informativi accurati, completi e tempestivi e garantire la circolazione delle informazioni a tutti i livelli aziendali, ognuno per quanto di propria competenza; in particolare deve prevedere, con frequenza prestabilita (ad es. annuale), l’invio di una relazione agli organi di gestione, contenente l’esito delle verifiche effettuate sugli adempimenti tributari, le attività pianificate, i risultati ottenuti e le azioni poste in essere per rimediare alle eventuali carenze emerse a seguito di monitoraggio.

Conclusioni

Da quanto fino a ora illustrato appare evidente come la progettazione e messa in esercizio di un Tax Control Framework richieda un approccio multidisciplinare con competenze fiscali, legali, organizzative, di risk governance e tecnologiche.

La progettazione, la predisposizione e la manutenzione nel tempo del TCF deve inserirsi nell’ambito del più ampio sistema di governo e di controllo interno, senza rappresentare un’appendice fiscale di altri sistemi di controllo.

Si renderà necessario un pieno e costante coinvolgimento della funzione fiscale, anche a monte delle decisioni di business; tale coinvolgimento dovrà essere assicurato da processi che prevedano il coinvolgimento del responsabile della funzione fiscale ai comitati in cui sono valutate o decise le operazioni e i progetti rilevanti relativi all’impresa.

Tutto ciò, assieme ai requisiti di monitoraggio e di continuous improvement, porta alla necessità di istituire un Tax management system in coerenza di approccio con altri sistemi di gestione eventualmente già presenti in azienda.