DAC6 ed obblighi di disclosure per intermediari finanziari

Premessa

Con la Direttiva 2018/822/UE (di seguito “Direttiva” o “DAC6”) del 25 maggio 2018 recante modifiche alla previgente Direttiva 2011/16/UE, il Consiglio Europeo ha introdotto specifiche disposizioni in materia di scambio automatico di informazioni nel settore fiscale nei confronti delle Amministrazioni finanziarie sui cosiddetti “meccanismi transfrontalieri” soggetti all’obbligo di comunicazione (vale a dire quei meccanismi che coinvolgono più Stati Membri o uno Stato Membro e un paese terzo e che presentano uno o più indicatori di potenziale rischio di elusione fiscale (i cd. hallmarks).

Pare utile evidenziare, in prima battuta, che la disciplina in commento si inserisce nell’ambito delle iniziative successive alle raccomandazioni dell’azione 12 del Progetto BEPS incentrate sul rafforzamento degli strumenti di contrasto all’evasione e all’elusione fiscale. Letteralmente, infatti, l’azione 12 “[…] provides recommendations for the design of rules to require taxpayers and advisors to disclose aggressive tax planning arrangements. These recommendations seek a balance between the need for early information on aggressive tax planning schemes with a requirement that disclosure is appropriately targeted, enforceable and avoids placing undue compliance burden on taxpayers”.

La summenzionata Direttiva è stata recepita in Italia con il Decreto Legislativo n. 100 del 30 luglio 2020 (di seguito “Decreto”) al quale è poi seguito lo scorso 17 novembre 2020 un decreto ad hoc del Ministro dell’Economia e delle Finanze (di seguito “DM”), recante la definizione delle regole tecniche e delle procedure relative allo scambio automatico obbligatorio di informazioni sui meccanismi transfrontalieri soggetti all'obbligo di comunicazione.

Per quanto riguarda l’ambito soggettivo, il Decreto ha stabilito che l’obbligo di comunicazione nei confronti dell’Amministrazione finanziaria di quei meccanismi transfrontalieri che presentano uno o più hallmarks è a carico degli “intermediari” e, in via sussidiaria nonché al ricorrere di determinate condizioni, dei “contribuenti”, ossia di quei soggetti che potenzialmente potrebbero beneficiare (o hanno beneficiato a partire dal 25 giugno 2018, giorno di entrata in vigore della Direttiva) degli effetti dei meccanismi transfrontalieri.

Circa le informazioni relative ai meccanismi transfrontalieri che devono essere comunicate all’Agenzia delle Entrate, l’articolo 6 del Decreto prevede che debba essere oggetto di comunicazione quanto segue:

• l’identificazione degli intermediari e dei contribuenti interessati, compresi il nome, la data e il luogo di nascita ovvero la denominazione sociale o ragione sociale, l'indirizzo, la residenza ai fini fiscali, il NIF (numero di identificazione fiscale), nonché i soggetti che costituiscono imprese associate di tali contribuenti;
• gli elementi distintivi (cd. hallmarks) che caratterizzano il meccanismo transfrontaliero (e che lo rendono, pertanto, oggetto di comunicazione);
• una sintesi del contenuto del meccanismo transfrontaliero oggetto di comunicazione;
• la data di avvio dell’attuazione del meccanismo transfrontaliero;
• le disposizioni nazionali che stabiliscono l'obbligo di comunicazione del meccanismo transfrontaliero;
• il valore del meccanismo transfrontaliero oggetto dell'obbligo di comunicazione;
• l’identificazione delle giurisdizioni di residenza fiscale dei contribuenti interessati, nonché delle eventuali altre giurisdizioni potenzialmente interessate dal meccanismo transfrontaliero oggetto dell'obbligo di comunicazione;
• l’identificazione di qualunque altro soggetto potenzialmente interessato dal meccanismo transfrontaliero nonché delle giurisdizioni a cui tale soggetto è riconducibile.

A fronte di detto quadro normativo, si è in attesa di una circolare esplicativa che meglio definisca alcuni dei temi che paiono, al momento, ancora poco chiari.

Gli intermediari finanziari

Si evidenzia come, tra gli altri, gli intermediari finanziari tenuti alla comunicazione delle informazioni rilevanti ai fini della normativa sullo scambio automatico di informazioni Common Reporting Standard di cui all’art. 1, co. 1, lett. n) del D. M. 28/12/2015 (quali banche, società di gestione accentrata di strumenti finanziari, società di intermediazione mobiliare, società di gestione del risparmio, imprese di assicurazione, organismi di investimento collettivo del risparmio, società fiduciarie, trust, stabili organizzazioni di istituzioni finanziarie estere che svolgono le medesime attività delle istituzioni finanziarie tenute alla comunicazione) rientrino tra i soggetti tenuti al nuovo obbligo di comunicazione dei meccanismi transfrontalieri.

Più in particolare, di quelli che presentato gli elementi distintivi riguardanti lo scambio automatico di informazioni e la titolarità effettiva elencati nella categoria D dell’Allegato I del Decreto, ovvero quei meccanismi (i) aventi l’effetto di compromettere l’obbligo di comunicazione imposto dalle leggi sullo scambio automatico di informazioni sui conti finanziari a livello europeo e a livello OCSE (FATCA e CRS) e (ii) che comportano una catena di titolarità legale o effettiva non trasparente.

Gli hallmarks

Interessanti spunti interpretativi circa i suddetti meccanismi transfrontalieri sono rinvenibili nel “Model Mandatory Disclosure Rules for CRS Avoidance Arrangements and Opaque Offshore Structures” rilasciato dall’OCSE il 9 marzo 2018. Più in dettaglio, è opportuno ricondurre a detto documento le prime riflessioni attinenti:

(i) gli schemi atti a compromettere lo scambio di informazioni attraverso, ad esempio, l’utilizzo di strumenti assimilabili a conti finanziari ma che, di fatto, non sono tali, il trasferimento di attività finanziarie in giurisdizioni non vincolate dallo scambio di informazioni, la riclassificazione di redditi e capitali in prodotti o pagamenti non soggetti allo scambio automatico (c.d. “CRS avoidance arrangements”), ovvero (ii) gli schemi che utilizzano persone, dispositivi giuridici o persone giuridiche, privi di una effettiva attività economica, caratterizzati da una struttura opaca volta ad ostacolare l’identificazione del titolare effettivo (c.d. “Opaque offshore structures”).

Stante quanto sopra, preme sottolineare come obiettivo primario del legislatore sia stato quello di intercettare, per tempo, meccanismi in grado di compromettere il corretto assolvimento degli obblighi di comunicazione finalizzati allo scambio automatico di informazioni sui conti finanziari (in altri termini, andando ad identificare transazioni volte ad eludere le regole previste nell’ambito del Common Reporting Standard volte, in prima battuta, a disciplinare le procedure per la raccolta di informazioni relative alla disponibilità, ad una certa data, di un’attività finanziaria).

Ne consegue che, differentemente da quanto previsto nell’ambito del Common Reporting Standard, in capo agli intermediari ricadrà l’esigenza di dotarsi di appropriati strumenti e procedure atte a mappare, ed un secondo dopo, valutare, le operazioni soggette a (possibile) obbligo di comunicazione.

Alcune prime riflessioni

Una lettura critica della normativa ad oggi disponibile porta in ogni caso ad osservare che le previsioni domestiche si pongono, in qualche modo, a metà strada tra l’ennesimo obbligo di trasparenza nei confronti dell’Amministrazione finanziaria e la spinta di quest’ultima, ai contribuenti ed agli operatori che si muovono in ambito transnazionale, verso una sempre maggiore e più pervasiva attività di compliance preventiva.

Tuttavia la retroattività degli effetti della Direttiva porta in qualche modo a testare detta compliance anche con riguardo all’ultimo biennio, generando quindi in capo agli intermediari un onere e, presumibilmente, dei costi considerevoli che si sommano a quanto fatto con riguardo agli obblighi in materia di Common Reporting Standard.

Ne deriva che sarà cruciale per i soggetti coinvolti delineare, nelle prossime settimane, un piano d’azione volto ad individuare, in primis, il perimetro attuale degli adempimenti di cui al summenzionato Common Reporting Standard e valutarne la “tenuta” ai fini del Decreto, sia come capacità di intercettare situazioni “sospette” sia con riguardo all’esigenza di standardizzare un approccio oggettivo al problema. In seconda battuta, sarà importante individuare ed analizzare quanto non rilevante (o rilevato) ai fini Common Reporting Standard per valutarne la possibile riportabilità ai fini DAC6.

Si noti, a titolo di esempio, il caso di utilizzo di tipologie di investimenti che non rientrano nella definizione di conto finanziario (ovvero che non appaiono come tali pur avendo caratteristiche similari a quelle di un conto finanziario) o il trasferimento di conti o attività finanziarie in giurisdizioni che non sono vincolate dal Common Reporting Standard.

Si segnala, inoltre, che i differenti termini richiesti dalle due discipline (adempimenti annuali in ambito Common Reporting Standard mentre, in ambito DAC 6, una volta a regime, entro 30 giorni dal verificarsi delle condizioni che comportano l’obbligo di comunicazione) porterà inevitabilmente gli operatori a dotarsi di strumenti di mappatura ed analisi che lavorino su binari paralleli e che tengano traccia dei punti di congiunzione tra le discipline nonché delle specifiche differenze.

Conseguentemente è importante approntare a stretto giro un piano d’azione operativo che, partendo da quanto già a disposizione degli intermediari finanziari ai fini Common Reporting Standard, vada a testare le operazioni implementate o concluse dal 25 giugno 2018 in poi.

A seguito di ciò, valutarne la possibile riportabilità ai fini di DAC 6 (anche sulla base del cosiddetto standard di conoscenza) e, una volta identificato un numero sufficiente di operazioni similari, giungere ad una clusterizzazione che consenta una corretta e tempestiva gestione dei nuovi obblighi di comunicazione attesa la necessità di contemperare efficienza operativa (un adeguamento dei sistemi informativi si renderà quindi necessario) e valutazione qualitativa degli specifici casi, sicuramente non demandabile, anche per evidenti profili di responsabilità, ad una mera procedura automatizzata.